新会计准则对上市公司盈余管理影响的研究

新会计准则对上市公司盈余管理影响的研究内容摘要：

换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 以非货币性资产换入的资产应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资本的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 因为运用了公允价值，就为人为操纵带来了空间，也意味着可以利用非货币性资产交换来进行盈余管理。 企业的控股股东可以在公司出现亏损的情况下，通过以优质资产换劣质资产的非货币性交易来改变企业的当期损益，这为管理层进行盈余管理提供了很大的空间。 新准则规定将企业内部研究开发项目支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出，其中研究阶段支出应当于发生时计人当期损益，开发阶段支出符合一定条件时计入无形资产成本。 准则中从理论上定义了研究阶段和开发阶段，对于研发支出中符合资本化的条件也都有明确的规定，但在实务应用中，研究阶段和开发阶段的明确区分仍有一定的难度。 上市公司可以采取一些方法比如提供虚假证明资料将其按有利于自己的方向调整。 当企业需提高业绩时，提高资本化支出，当需降低业绩时，就增加费用化支出。 新会计准则规定，以非货币性资产换入的资产应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 以非货币性资产换入的资产应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资本的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 因为运用了公允价值，就为人为操纵带来了空间，也意味着可以利用非货币性资产交换来进行盈余管理。 企业的控股股东可以在公司出现亏损的情况下，通过以优质资产换劣质资产的非货币性交易来改变企业的当期损益，这为管理层进行盈余管理提供了很大的空间。 3新会计准则对上市公司盈余管理影响原因的分析当存货的市场价格处于波动时,存货的计价方法会对当期的利润造成很大的影响。 例如,在存货的价格处于上涨的时期,若采用“后进先出法”,会使得当期计入成本的费用上升,从而利润降低。 而采用“先进先出法”,会使得当期计入成本的费用降低,从而增加当期的利润。 相反,在存货价格下跌的时期,采用“先进先出法”和“后进先出法计价则会对当期利润形成相反的影响。 旧会计准则规定存货的计价方法可以采用先进先出法、个别计价法、后进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。 企业可以根据实际情况自行选择。 由于存货计价方法的调节作用,上市公司往往会因为配股、摘帽等原因而随意选择或变更存货的计价方法进行盈余管理。 新的存货计价准则取消了后进先出法和移动加权平均法。 规定企业只能采用先进先出法、加权平均法和个别计价法。 新的规定使上市公司不能利用存货的计价方法在存货价格上涨或下跌时任意改变计价方法,从而大大缩小了滥用盈余管理的空间。 例如一家民营上市企业X，发出存货采用先进先出法。 2009年度购销货情况如下:3月购进货物50万公斤，单价4元；4月购进货物60万公斤，；5月购进货物70万公斤，；6月销货160万公斤，；9月购进货物80万公斤，；11月购进货物40万公斤，单价5元；12月销货100万公斤，单价6元。 除11月购进的货物作为库存外，其余已售出。 由于存货进价成本不断上升，X企业决定对发出存货改用后进先出法，以达到虚减利润，少交所税的目的。 采用先进先出法:库存存货成本200万元，发出存货成本1176万元，销售收入1480万元，应纳税所得额304万元。 采用后进先出法:库存存货成本160万元，发出存货成本1216万元，应纳税所得额264万元。 可见，由先进先出法改为后进先出法之后，=有关资产减值准备的新规定使得上市公司利用计提或冲回资产减值准备不再是一件容易的事。 在新会计准则实施之前,企业所计提的各项减值准备应当计入当期的损益并允许在以后年度可以调回。 这样就很容易使各项资产减值准备成为企业调节利润的手段。 例如,一些上市公司在某一会计年度若无法避免亏损,就干脆加大计提各项减值准备的比例,大亏一把。 然后等需要时再将其冲回,以大幅度增加利润,或者当上市公司在本期利润较高时,通过本期多计提减值准备的方式来达到公司避税或减少分红的目的。 新的会计准则对上市公司计提各项减值准备的规定从两个方面遏制了公司进行盈余管理的力度。 首先,新的准则对减值作了详细的规定,要求必须有客观证据表明资产发生了减值,方可计提减值准备,证据要求真实,这使得企业不能在计提时随意想提多少就提多少。 另外,也是最关键的一点,新会计准则规定,资产减值一经确认,在以后的会计期间,除非处置资产,否则不得转回。 这就使得企业在计提各项减值准备时会更加谨慎。 所以,这项规定会从很大程度上有效地遏制上市公司利用资产减值进行盈余管理的行为。 ，该公司实现了由2001年亏损15亿元到2002年盈利1亿元的神话，其中充分利用转回的资产减值准备手段是主要的“功臣”之一；与之可以相提并论的还有天津磁卡，，一举扭亏为盈，从而成功避免被冠上ST。 通过上面分析得出，新准则在一定程度上限制了上市公司利用存货计价方法和资产减值准备进行盈余管理的空间，大大提高了会计信息的可靠性。 在新会计准则颁布之前，对于合并范围的规定是以母公司对被投资企业是否拥有实质控制权作为该企业是否纳入合并范围的依据，因此，管理当局在界定本公司报表的合并范围时，具有较大的主观性，他们可以通过降低经营状况不好的子公司的投资比例，将其从合并范围中剔除，或者通过提高盈利的被投资企业的投资比例，以达到实质性控制，将其纳入合并范围以提高整个集团的业绩。 新准则对合并范围的确定遵循了实质重于形式的会计原则，凡母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表的范围，而不以股权比例作为衡量标准。 即使子公司的所有者权益为负数，只要持续经营，就应该纳入合并范围。 新准则的变革，阻断了一些上市公司利用降低投资比例，将经营业绩不好的子公司从合并范围中剔除；或者通过提高盈利的被投资企业的投资比例，将其纳入合并范围以提高整个集团的业绩进行盈余管理、粉饰业绩的做法。 例如上市公司华龙集团在2004年，主营收入为23304万元，其中，除传统业务外，本年度纳入合并报表范围的重庆中安房地产开发公司实现主营业务收入为10082万元，％，成为该公司2004年主营业务收入的重要部分。 华龙集团对该子公司持有股份比例为49％，但2003年度却并未纳入合并报表范围。 到2004年度，华龙集团以在其子公司董事会中有半数以上投票权、且正式开始开发经营和对外销售为理由，将其纳入2004年度合并报表范围。 经查验，无证据表明该公司在前后两个相连的会计年度区别对待重庆中安房地产开发公司纳入合并报表问题具备合理性，疑似为利用会计手段粉饰合并报表业绩。 总之，新会计准则在合并报表范围上的新规定在一定程度上防止了一些上市公司利用合并报表来提高企业业绩，进行盈余管理。 新准则规定，同一控制下的企业合并以合并日被合并方的账面价值作为会计处理的基础，避免了上市公司乱用公允价值进行利润操纵。 目前我国企业的合并大多都是同一控制下的企业合并，采用新准则以前的合并对价形式上是按双方确认的公允价值确定，而实质上这并不一定是合并双方完全自愿的合并交易，合并对价也不是双方讨价还价的结果，虽然公允价值还要通过中介机构的评估确定，但人为的操纵过多地干预了公允价值的可靠性。 因此，相当一部分上市公司通过合并重组一夜暴富，甩掉了亏损的帽子。 而非同一控制下的企业合并双方通过自愿交易，讨价还价，确定的公允价值较为合理可靠，应按公允价值计量。 企业合并会计处理方法的变革，顺应了我国资本市场的发展现状，谨慎地使用公允价值，限制了企业盈余管理行为，提高了企业利润的可信度关联方操纵是上市公司进行盈余管理的又一途径，1999年1月8日《证券时报》刊登了该报与联合证券公司共同进行的对我国上市公司经理人的调查结果表明,排在第一位的利润包装手法就是关联交易（%）,可见利用关联方交易调节报告盈余的行为，是上市公司中存在的一种比较普遍的现象。 新会计准则对其的抑制作用主要体现在以下几个方面：加大对关联交易的披露。 企业在盈余管理中往往倾向于利用确乏公允性的关联交易，将利润从一方转移到另一方，从而达到调节利润的目的。 根据实质重于形式的原则，新准则对关联方的定义做出了明确的扩展，包括了一系列对企业具有控制、共同控制和重大影响的三大类。 且无论是否发生关联方交易，存在控制关系的关联方企业都应当在报表附注中披露母子公司的关系，明确指出需要披露的层次具体包括母公司、最终控制方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。 此外，关联方发生交易，取消金额或比例的披露选择，要求企业必须披露交易金额，重大交易须同时披露交易金额和交易额占该类总交易额的比例；对未结算项目要求披露详细信息及金额；强调只有在提供充分证据的情况下，企业才能披露关联方交易采用了与公平交易相同的条款。 新准则一方面加大了关联交易披露的范围和内容；另一方面将以往较为概括的要求明确化和具体化，增强了关联交易的透明度。 对关联方交易要以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值，在一定程度上避免了盈余管理。 在原准则下，关联交易可以以公允价值作为会计处理的基础。 在不存在关联方关系的情况下，企业间发生交易时，往往会从各自利益出发，一般不会轻易接受不利于自身的交易条款。 这种在对交易各方互相了解的、自由。